Temel İlke

Bir özellikli varlığın;

• Elde edilmesi
• İnşası
• Üretimi ile ilişkilendirilen borçlanma maliyetleri; bu varlığın bir parçasını oluşturur.

Diğerleri gider olarak muhasebeleştirilir.

 

Kapsam

• Borç olarak sınıflandırılmayan imtiyazlı hisse senetleri (sahibine adi hisse senedi hakları dışında oy hakkı, kar payı v.s. hakkı veren hisse senetleri) dahil, öz kaynakların gerçekleşen ve tahmini maliyetleri
• Canlı varlıklar
• Çok miktarda ve tekrarlanarak imal edilen stoklar

Bu kapsama dahil değidir.

 

Tanım

Borçlanma Maliyetleri: Borçlanmaların faiz ve diğer giderleri

Özellikli Varlıklar: Kullanıma ve satışa hazır duruma getirilebilmesi uzun bir süreyi kapsayan varlıklardır.

• Stoklar (Gemi, şarap v.s.)
• İmalat tesisleri
• Enerji üretim tesisleri
• Maddi olmayan duran varlıklar
• Yatırım amaçlı gayrimenkuller

 

Borçlanma Maliyeti Kalemleri

• Etkin faiz oranı yöntemi kullanılarak hesaplanan faiz giderleri (TMS 39)
• Finansal kiralama (TMS 17)
• Kur farkları bu kapsamdadır

Muhasebeleştirilmesi

• Elde edilme, inşa ve üretim bir özellikli varlığın maliyetinin bir parçası olarak aktifleştirilir.
• Bu tür borçlanma maliyetlerinin işletmeye gelecekte ekonomik fayda sağlayacağı düşünülür ve özellikli varlığın maliyetinin bir parçası olarak kabul edilir.

Temel Yaklaşım: Oluştuğunda gider yazmak

Özellikli Varlıklarda: Aktifleştirmek

 

Uygulamalı Örnek

İşletme 01.01.2005 tarihinde 12.793 TL, yıllık %8 faizle, 3 yılda eşit ödemeli bir yatırım kredisi alarak yeni yönetim binası inşaatına başlamıştır. Krediye ait ödeme planı tablodaki gibidir. 31.12.2007 itibariyle bina tamamlanmış ve aktifleştirilmiştir. (Not: İşletme 31.12.2006 tarihine kadar oluşan borçlanma maliyetlerini binanın maliyetine eklemektedir.)

Yıllar	Taksitler	Faiz	Vergi	Ödenen Anapara	Kalan Borç
01.01.2005					12.793
31.12.2005	5.000	1.024	51	3.925	8.868
31.12.2006	5.000	709	36	4.255	4.613
31.12.2006	5.000	369	18	4.613	0
31.12.2007	15.000	2.102	105	12.793

Aktifleştirilebilir Borçlanma Maliyeti

• Özellikli varlıkların elde edilmesi ile doğrudan ilişkili borçlanma maliyetlerinin tutarını belirlemek zordur, yorum yapılmalıdır.
• Bir özellikli varlığın finansmanı için kullanılan durumlarda “aktifleştirilecek borçlanma maliyeti” tutarı “AKTİFLEŞTİRME ORANI” ile belirlenir.
• Bazı durumlarda borçlanma maliyetlerinin ağırlıklı ortalaması hesaplanırken hem ana ortaklık hem de bağlı ortaklık borçlanma maliyetleri dikkate alınır.

 

Uygulamalı Örnek

İşletme 01.01.2007’de yeni bir yönetim binası inşaatı yaptırmaya başlamıştır ve inşaatın 2 yıl süreceği tahmin edilmektedir. Binayla ilgili olarak 2007 yılına ilişkin ödemeleri tarihler itibariyle tablodaki gibidir ve bu tutarlar yapılmakta olan yatırımlar hesabına aktarılmışlardır.

 

Ödeme Tarihleri	Toplam Harcama
01.01.2007	20.000 TL
31.01.2007	15.000 TL
31.03.2007	18.000 TL
30.06.2007	22.000 TL
30.11.2007	12.000 TL
31.12.2007	10.000 TL
TOPLAM	97.000 TL

Uygulamalı Örnek

İşletme borçlanma (alınan krediler) bilgileri aşağıdaki gibidir:

a.İşletme 01.01.2007 tarihinde yalnızca inşaatla ilgili harcamalarda kullanılmak üzere yıllık %6 faizle, 40.000 TL’lik 2 yıl vadeli yatırım kredisi almıştır. Kredi faizi her yılın sonunda, anapara ise vade sonunda ödenecektir.

b.01.01.2006’da alınmış 2 yıl vadeli, yıllık %15 faizli 20.000 TL’lik kredi borcu bulunmaktadır. İşletme bu krediyle ilgili faizler her yıl sonunda ödemektedir. Anapara ise vade sonunda ödenecektir.

c.01.01.2005’te alınmış 3 yıl vadeli, yıllık %10 faizli 22.382 TL’lik kredi borcu bulunmaktadır. İşletmenin bu borcu her yıl sonunda ödenecek 9.000 TL’lik 3 eşit taksitle kapatacaktır.

Ödeme Tarihleri	Toplam Harcama	Aktifleştirme Oranı	Birikmiş Ortalama Ödemeler
01.01.2007	20.000 TL	12/12	20.000 TL
31.01.2007	15.000 TL	11/12	13.750 TL
31.03.2007	18.000 TL	9/12	13.500 TL
30.06.2007	22.000 TL	6/12	11.000 TL
30.11.2007	12.000 TL	2/12	2.000 TL
31.12.2007	10.000 TL	0
TOPLAM	97.000 TL		60.250 TL

İnşaat için yapılan ödemeler aktifleştirme oranı ile çarpılarak, ortalama ödemeler hesaplanmaktadır.

Ör: (15.000*11) / 12 = 13.750 TL

Bu aşamadan sonra işletmenin borçlanmalarından özel olarak söz konusu yatırım için alınmış olan kredinin 2007 yılına ilişkin faizi hesaplanmalıdır.

40.000 * %6 = 2.400 TL

İşletmenin diğer borçlarıyla ilgili toplam faiz yükünün hesaplanması ve buradan ortalama bir faiz oranının hesaplanması

 

Uygulamalı Örnek

b.01.01.2006’da alınmış 2 yıl vadeli, yıllık %15 faizli 20.000 TL’lik kredi borcu bulunmaktadır. İşletme bu krediyle ilgili faizler her yıl sonunda ödemektedir. Anapara ise vade sonunda ödenecektir.

c.01.01.2005’te alınmış 3 yıl vadeli, yıllık %10 faizli 22.382 TL’lik kredi borcu bulunmaktadır. İşletmenin bu borcu her yıl sonunda ödenecek 9.000 TL’lik 3 eşit taksitle kapatacaktır.

Yıllar	Taksitler	Faiz	Anapara	Kalan Borç
01.01.05				22.382
31.12.05	9.000	2.238	6.762	15.620
31.12.06	9.000	1.562	7.438	8.182
31.12.07	9.000	818	8.182	0
Toplam	27.000	4.618	22.382

b ve c şıklarını beraber değerlendirip ortalama faiz bulacağız.

Anapara	Faiz Oranı	2007 Yılı Faiz Tutarı
20.000	%15	3.000
8.182	%10	818
28.182		3.818

Ortalama Faiz Oranı

3.818 / 28.182 = %13,5477

 

a.İşletme 01.01.2007 tarihinde yalnızca inşaatla ilgili harcamalarda kullanılmak üzere yıllık %6 faizle, 40.000 TL’lik 2 yıl vadeli yatırım kredisi almıştır. Kredi faizi her yılın sonunda, anapara ise vade sonunda ödenecektir.

Birikmiş Ortalama Ödemeler	Faiz Oranı	Faiz Yükü
40.000	%6	2.400
20.250	%13.5477	2.743,40
60.250		5.143,40

 

Bir önceki tabloda b ve c şıkkının beraber değerlendirilmesinden ortaya çıkan toplam faiz yükü 3.818 TL olarak görülmektedir. Yukarıdaki tabloda ise faiz yükünü 5.143,40 TL olarak bulduk. 2.418 TL + 3.818 =  6.218 TL toplam faiz yüküdür.

6.218-5.143,40= 1.074,60  TL ise dönemin finansman gideri olarak hesaplanmaktadır.

 

 

Özellikli Varlıkların Defter Değerinin Geri Kazanılabilir Tutarı Aşması

Bir özellikli varlığın defter değeri ve ya beklenen nihai maliyeti geri kazanılabilir tutarını ve ya net defter değerini aşarsa; ilgili varlığın defter değeri diğer azaltılır ve ya tamamen kayıttan silinir. Belli durumlarda, azaltılan ve ya kayıttan silinen tutarlar diğer standartlara uygun olarak yeniden kayıtlara alınır.

• Net Defter Değeri = Defter Değeri – Amortisman
• Geri Kazanılabilir Tutar= Gerçeğe Uygun Değer (Satış Fiyatı) ile Kullanım Değerinden yüksek olanı seçilir.

Uygulamalı Örnek

 

Demirbaşın alım tarihi:   01.01.2011

31.12.2012’deki Net Defter Değeri:   24.000 TL

Gerçeğe Uygun Değer:    17.500 TL

Bugünkü Değer:  16.490 TL

 

Net Defter Değeri – Gerçeğe Uygun Değer = 24.000 – 17.500 = 6.500 TL

 

——————————— , ————————————–

Karşılık Giderleri                                  6.500 TL

Maddi DV Değ.Düş.                                      6.500 TL

——————————— , —————————————

 

2011 Amortisman= 8.000 TL

2012 Amortisman= 8.000 TL

16.000 TL

 

(40.000-16.000) 24.000 TL Net Defter Değeri kalmıştı ve 3 yıl daha amortisman ayrılmalıdır.

 

253 HESAP

40.000                      8.000

                                   8.000

                                   6.500

40.000                     22.500

 

Görüldüğü gibi 31.12.2013’de 8.000 TL’ye ilaveten 6.500 TL amortisman daha ayrılmıştır. Bu; değer düşüklüğünden kaynaklanmıştır.

Makinenin Net Defter Değeri; 17.500 TL olmuştur.

Böylece gerçeğe en yakın değeri bulmuş olduk ve değerleme yaptık.

 

Aktifleşmenin Başlaması

• İşletme varlık için ödeme yaptığında
• Borçlanma maliyetleri oluştuğunda
• İlgili varlığın amaçlanan kullanıma ve ya satışa hazır duruma getirilmesi için gerekli işlemlere başlandığında aktifleşme başlar

 

Özellikli Varlığa İlişkin Harcamalar

• Nakit ödeme
• Diğer varlıkların transferi ve ya faizleridir

Söz konusu varlıkla ilgili olarak tahsil edilen hak edişler, devlet teşvikleri; harcamalardan düşülür.

• Bir varlığın kullanıma ve satışa hazır hale gelebilmesi için yapılan işlemler sadece inşa ile sınırlı değildir. Gerekli izinlerin alınması, teknik ve idari faaliyetler de buna dahildir.

Örnek: Bir arazinin inşaata hazır hale getirilmesi sırasında oluşan borçlanma maliyetleri arazinin geliştirilmesi ve ilgili çalışmaların yapıldığı dönem boyunca aktifleştirilir.

Ancak bina yapma amacıyla alınan bir arazinin herhangi bir gelişme olmaksızın elde tutulması sırasında oluşan borçlanma maliyetleri aktifleştirilmez.

• Ayrıca uzun süreli ara verilen dönemler boyunca oluşan maliyetlerin aktifleştirilmesine de ara verilir. Ama teknik durumlar söz konusuysa aktifleştirilmeye ara verilmez.

Örnek: Bir stok kaleminin olgunlaşması için ihtiyaç duyulan ek süre boyunca ve ya yüksek su seviyesinin alışılagelmiş bir olay olduğu coğrafi bir bölgede yapılmakta olan bir köprünün inşaatının yüksek su seviyesi nedeniyle gecikmeye uğradığı ek sürelerde borçlanma maliyetlerinin aktifleştirilmesine devam edilir.

Aktifleşmenin Sona Ermesi

• Satışa hazır hale gelme
• Normal şartlar altında bir varlığın fiziken inşasının tamamlanması
• Bir özellikli varlığın yapımının parçalar halinde tamamlandığı ve diğer parçaların yapımı devam etse de o parçanın tüm işlemlerinin tamamlanması ile borçlanma maliyetlerinin aktifleştirilmesine son verilir.
• Her biri bağımsız olarak kullanılabilen birkaç binadan oluşan bir iş merkezi, diğer bölümlerde inşaat devam ederken her bir bölümü ayrı olarak kullanılabilen bir özellikli varlığa örnek teşkil eder.

 

Geçiş Hükümleri

• Bu Standardın uygulanmasının muhasebe politikasında değişiklik meydana getirmesi durumunda; işletmelerce bu Standart, aktifleştirme koşullarının bu Standardın yürürlük tarihi veya sonrasındaki bir tarihte sağlandığı özellikli varlıklara ilişkin borçlanma maliyetlerine uygulanır.
• Ancak işletmeler, yürürlük tarihinden önceki bir tarihi belirleyerek bu Standart hükümlerini, aktifleştirme koşulları işletmece belirlenen tarihte veya sonrasındaki bir tarihte sağlanan tüm özellikli varlıklara ilişkin borçlanma maliyetlerine uygulayabilirler